企业间无偿资金借贷行为，实质形成的是债权债务关系，而非提供有偿服务。企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
中国人民银行发布数据显示，2025年上半年社会融资规模增量累计为22.83万亿元，比上年同期多4.74万亿元。企业间借款是企业融资方式之一，也是税收监管的重点事项。笔者近期接触的某案例中，A公司向银行贷款5.2亿元后再借给4家企业且不收利息，而是独自承担了支付给银行的贷款利息。A公司如此“大方”的同时，与利息支出相关的税务处理明显失当，存在较高的税务风险。
每年财务费用高达1700多万元
A公司为大型民营企业L集团公司的全资子公司，主营业务为房地产开发和物业商业管理，A公司为增值税一般纳税人。A公司在市中心核心路段自建自持一栋商业中心，该商业中心除A公司自用外还向外出租，该部分租金收入每年高达4000多万元。按照上述业务模式，A公司每年的利润应相当可观，但税务机关发现，A公司近年来的企业所得税税负一直为0。
税务机关对A公司进行风险筛查，发现企业财务报表中同时存在大额的长期借款、短期借款和其他应收款，每年财务费用高达1700多万元。企业的增值税申报表收入与企业所得税申报表收入虽然保持一致，但根据收入明细表与发票数据交叉比对发现，A公司除了申报租金收入外，并未申报其他收入。
税务机关调查发现，A公司以自持物业为抵押，向Z银行贷款5.2亿元后，分别向L集团公司、B公司、C公司、D公司无偿借出资金，截至检查所属期末，其余额分别为2.1亿元、2亿元、1.4亿元、0.2亿元，但向Z银行支付的巨额利息却全部由A公司承担，因此导致会计利润出现亏损。据此推测，A公司存在向外借出款项，未申报利息收入的涉税风险。
企业集团间的无偿借款可免缴增值税
税务机关进一步实地调查发现，L集团公司成立于2016年，B公司与A公司同为L集团公司的全资子公司，L集团公司已将企业集团名称以及集团成员信息，通过国家企业信用信息公示系统向社会公示。换句话说，A公司与L集团公司、B公司属于企业集团内关联方关系。
C公司为L集团公司实际控制人陈某2021年设立的一人有限公司，并未登记在企业集团中，因此C公司与A公司属于同一控制下的关联关系。D公司为陈某妹夫黄某2022年设立的一人有限公司，黄某与陈某虽存在姻亲关系，但A公司与D公司的董监高名单并未有现实中的重合，也并不存在投资与被投资的关系或同一控制下的关联关系，从D公司为B公司供应商以及业务链条来看，无法直接判定D公司与B公司为关联企业。因此，A公司与C公司属于其他关联关系，与D公司不构成关联关系。
根据《财政部 税务总局关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》(财税〔2019〕20号)、《财政部 税务总局关于延长部分税收优惠政策执行期限的公告》(财政部 税务总局公告2021年第6号)、《财政部 税务总局关于延续实施医疗服务免征增值税等政策的公告》(财政部 税务总局公告2023年第68号)等规定，自2019年2月1日至2027年12月31日，对企业集团内单位(含企业集团)之间的资金无偿借贷行为，免征增值税。案例中，由于A公司、B公司、L集团公司属于同一集团，故A公司无偿向L集团公司、B公司借出款项，按照政策规定可免缴增值税。
根据《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号附件1)第十四条第一项规定，单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外，应视同销售服务。A公司与C公司、D公司不属于同一集团，因此，其无偿向C公司、D公司借出款项，A公司需按照借款天数与当期利率标准确定应税收入，并计算缴纳增值税。
企业关联交易需判断是否符合独立交易原则
根据企业所得税法实施条例第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
企业间无偿资金借贷行为，实质形成的是债权债务关系，而非提供有偿服务。因此，该行为不属于企业所得税法实施条例第二十五条所规定的视同销售情形，无须视同销售缴纳企业所得税。但A公司与L集团公司、B公司、C公司存在明显的关联关系，结合A公司其他应收款期末余额、加权平均数额，向银行贷款金额及借出时点等要素研判，A公司与L集团公司、B公司、C公司存在关联关系，其向关联方无偿借出款项的规模，已超过其向银行贷款的5.2亿元贷款总额，且资金流转呈现快进快出特征。这表明A公司除了将从银行的贷款金额全额借给关联方外，还将部分自有的结余资金借给关联方。
案例中，A公司承担了该笔银行贷款的利息，但其资金实际由关联方使用，与A公司自身取得收入无关。根据企业所得税法第十条规定，在计算应纳税所得额时，与取得收入无关的其他支出，不得扣除。故A公司承担5.2亿元银行贷款的利息费用，应当作纳税调增处理。
对于A公司将自有结余资金借给关联方，企业所得税应如何处理呢?根据企业所得税法第四十一条规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》(国家税务总局公告2017年第6号，以下简称6号公告)第三十八条明确，实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或者间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不作特别纳税调整。
A公司将自有结余资金借给L集团公司、B公司、C公司等关联方，应判断交易是否符合独立交易原则。若A公司与其关联方之间在检查期内实际税负相同，即A公司与其关联方均未享受企业所得税免税、减半征收及小微企业税收优惠，且该交易未直接或间接导致国家总体税收收入减少，则该笔借出款项原则上可不进行特别纳税调整;但若存在实际税负差异(如一方为小微企业或高新技术企业)，或交易为无息借款、利率低于市场水平，即使法定税率一致，税务机关仍有权按独立交易原则核定利息收入，进行特别纳税调整。企业应留存借款合同、利率定价依据、同期同类贷款利率对比资料等，证明交易的合理性和定价的公允性。
案例中，A公司与其关联方之间的实际税负存在差异，税务机关可依照6号公告对A公司向关联方借出款项进行特别纳税调整，A公司需补缴相应税款并缴纳利息。根据企业所得税法实施条例第一百二十一条规定，A公司经特别纳税调整所补缴的税款及缴纳的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。在特别纳税调整后，A公司可向关联方补开发票，取得发票的关联方可作为税前扣除凭证，在企业所得税税前扣除该利息支出。
[作者单位：国家税务总局税务干部学院(长沙校区)]
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